武嘉：审委会“叫停”之后，稽查局能否“背刺”纳税人？
摘要：重大税务案件审理制度是税务机关内部强化权力制约、保护纳税人合法权益的关键制度安排。《重大税务案件审理办法》（国家税务总局令第51号）第二十五条设定了“终止审理”程序，但该程序终结后的案件如何处理，现行规章并未给出明确答案。实践中，部分稽查局在审理委员会以“事实不清、证据不足”为由终止审理后，自行作出处理处罚决定，引发重大程序争议。本文从制度逻辑、规范解释及法理层面，系统论证该问题，并提出完善建议。
一、重大税务案件审理制度的逻辑梳理
（一）重大税务案件审理委员会（以下简称审委会）与稽查局各自权力分配
《重大税务案件审理办法》第五条规定：“省以下各级税务局设立重大税务案件审理委员会（以下简称审理委员会）。审理委员会由主任、副主任和成员单位组成，实行主任负责制。”第十四条规定：“稽查局应当在内部审理程序终结后5日内，将重大税务案件提请审理委员会审理。当事人按照法律、法规、规章有关规定要求听证的，由稽查局组织听证。”第三十五条规定：“稽查局应当按照重大税务案件审理意见书制作税务处理处罚决定等相关文书，加盖稽查局印章后送达执行。文书送达后5日内，由稽查局送审理委员会办公室备案。”同时，《税务稽查案件办理程序规定》（国家税务总局令第52号）第三十六条规定：“检查结束后，稽查局应当对案件进行审理。符合重大税务案件标准的，稽查局审理后提请税务局重大税务案件审理委员会审理。”
上述规章清晰描述了重大税务案件审理的制度逻辑：首先，重大案件的决定权与执行权是分离的，审委会负责集体审理、形成审理意见，稽查局负责按照审理意见书制作并送达文书；其次，审委会的审理意见是稽查局作出对外处理处罚文书的前提和依据，稽查局不得脱离审理意见书自行作出实体决定。这一制度设计的目的，在于“推进税务机关科学民主决策，强化内部权力制约，严格规范执法行为”，通过更高层级的集体把关，防止基层稽查执法中的过度自由裁量。
（二）“终止审理”的规范意义是程序终结而非转交授权
《重大税务案件审理办法》第二十五条第二款规定：“稽查局不能在规定期限内完成补充调查的，或者补充调查后仍然事实不清、证据不足的，由审理委员会办公室报请审理委员会主任或其授权的副主任批准，终止审理。”
从文义与体系解释看，“终止审理”意味着重大税务案件审理程序因法定事由而终结。审委会无法就案件形成最终审理意见，因此终止审理。但终止并不等于转交授权，更不等同于默许稽查局可以无视审委会关于“事实不清、证据不足”的认定结论，径行作出与原拟处理意见相同的实体决定。若将“终止”曲解为“转交稽查局自行处理”，则审委会的监督职能将被彻底架空，《重大税务案件审理办法》第三十五条关于“按审理意见书制作文书”的规定在终止审理场景下将形同虚设。
二、审委会终止审理后稽查局无依据或授权自行做出处理处罚决定
第一，有关法律法规规章并未授予稽查局在终止审理后自行决定的权限。《重大税务案件审理办法》第三十五条将稽查局制作处理处罚文书的权限严格限定于“按照重大税务案件审理意见书”这一前提之下。审委会终止审理，意味着审理意见书这一前提并未产生，稽查局擅自作出实体决定，违反了该条的强制性要求。
第二，稽查局通常主张《全国税务稽查规范（1.2版）》的相关规定作为稽查局有权在审委会终止审理之后自行处理处罚的依据。然而，该规范属于税务稽查机关内部工作规范，未以公告形式对外发布。根据《税收规范性文件制定管理办法》（国家税务总局令第41号）第二十八条，其不得作为税务机关执法依据。以内部规范作为突破上位法约束，自行授权或用下位法创设权力，缺乏合法性基础。
第三，从制度目的看，允许稽查局自行决定将彻底瓦解重大案件审理的监督机制。重大税务案件审理制度的核心价值在于“大案上级把关、集体审慎决策”。若审委会可以“先终止、再退回”，稽查局随即自行作出与审委会终止审理的理由相违背的处理处罚决定，那么审委会的集体审议、权力制衡功能将彻底沦为空谈，纳税人本应享有的更高级别审查保障被彻底剥夺。这既违背《重大税务案件审理办法》第一条确立的立法目的，也违反《中华人民共和国行政处罚法》关于重大复杂案件应当集体讨论决定的程序要求。
第四，从程序正当性来看，纳税人基于对制度的信赖，有理由期待案件将经过更审慎的集体决策。案件进入审委会审理，意味着纳税人将获得区别于普通稽查程序的更高层级审查保障，由税务局各部门负责人组成的审委会共同把关，而不是仅由稽查局单方决断。若审委会终止审理后，案件回流至稽查局自行处理，纳税人将被剥夺这一程序性保护，致使其合理信赖落空。从程序正义的角度看，随意倒退程序，损害执法公信力。此外，审委会与稽查局对主要事实的认定存在重大分歧，将导致行政处理处罚行为的实体合法性和程序合法性被严重质疑。
三、结论及立法建议
综上所述，审委会终止审理后，稽查局不得自行作出税务处理处罚决定。终止审理系重大税务案件审理程序的终结，导致审委会无法出具审理意见书，稽查局对外作出处理处罚决定的前置条件缺失。此时若允许稽查局自行处理，不仅违反《重大税务案件审理办法》的明确要求，彻底瓦解重大案件审理的监督制衡功能，亦与《行政处罚法》的原则相背离，侵害纳税人的程序权利和合法信赖。
建议国家税务总局通过修订《重大税务案件审理办法》或作出明确批复，填补终止审理后续处理程序的行政立法空白。明确终止审理后，案件应由审委会根据现有证据直接作出审理结论并及时制作审理意见书；确因客观原因无法继续审理的案件，应严禁稽查局借“终止”之名自行作出实体决定。
以期切实维护重大税务案件审理制度的权威性与纳税人的合法权益。
作者简介：
武嘉，高级联席合伙人
武嘉律师是北京德和衡律师事务所高级联席合伙人，中国法学会律师法学研究会理事，北京市法学会国有资产法律研究委员会副主任。其工作经历贯穿于北京市税务局稽查局、国家税务总局政策法规司复议应诉处，同时具备中国律师、注册税务师执业资格。她在中国地区拥有19年法律财税事务处理经验，具有丰富的法学专业理论知识和实务经验，同时拥有广泛的政企资源，长期服务于境内外大型商业机构，专业领域集中于税企争议解决、税务稽查应对、公司和涉税民商事诉讼、国际涉税争议解决、重大(跨境)交易、(跨境)股权架构税务优化、涉税刑事辩护等。其行业经验覆盖保险金融、科技、(新)能源、数字经济、矿产、医药、电商和网络直播、房地产、建筑、汽车、制造等众多领域。
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王振豪，北京德和衡律师事务所实习生。